Wartości pieniężne otrzymywane przez Stowarzyszenie

[28.11.2014] Na wstępie należy wskazać, iż zasady funkcjonowania stowarzyszenia (w tym m.in. tworzenie, nadzór, likwidacja) określone zostały w przepisach ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach.

Za stowarzyszenie zgodnie z treścią art. 2 ust. 1  w/w ustawy uznaje się dobrowolne, samorządne i trwałe zrzeszenie o celach niezarobkowych. Zgodnie z ust. 2 w/w artykułu stowarzyszenie samodzielnie określa swoje cele, programy działania i struktury organizacyjne oraz uchwala akty wewnętrzne dotyczące jego działalności. Stowarzyszenia posiadają także osobowość prawną (art. 17 ust. 1 w/w ustawy) co sprawia, iż jest ona podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Tym samym, otrzymane przez Stowarzyszenie wartości pieniężne –  stanowić będą przychód Stowarzyszenia w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej ustawa o PDOP).

Zwolnienie z podatku dochodowego

Przepisy w/w ustawy nie regulują kwestii zwolnienia z podatku dochodowego. W tym zakresie należy zatem wskazać na regulację zawartą w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOP. Zgodnie z tym przepisem wolne od podatku są  dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego – w części przeznaczonej na te cele.

Oczywiście pamiętać należy, iż zwolnienie nie ma charakteru podmiotowego i sam fakt posiadania przez podmiot statusu stowarzyszenia nie przesądza automatycznie o zastosowaniu zwolnienia.

Wskazany powyżej katalog ma charakter zamknięty i tylko wykonywanie działalności wskazanej w katalogu zapewnia uzyskanie zwolnienia z podatku dochodowego. Jak wskazuje P. Małeceki, M. Mazurkiewicz zwolnienie to jest skierowane przede wszystkim do fundacji, stowarzyszeń, jednostek badawczo-rozwojowych i innych osób prawnych wykonujących działalność powyżej (CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz. 2014). Powyższy przepis – przewidujący zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych, jak wskazuje art. 17 ust. 1 c nie będzie miał zastosowania w :

• przedsiębiorstwach państwowych, spółdzielniach i spółkach,
• przedsiębiorstwach komunalnych mających osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów;
• samorządowych zakładach budżetowych oraz jednostkach organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych – jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Przywołane zwolnienie dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie ma więc zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i – bez względu na termin – wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów (art. 17 ust. 1b ustawy o PDOP). Zwolnienie dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy natomiast dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tym przepisie (art. 17 ust. 1a pkt 2 ustawy o PDOP), a także nie ma zastosowania do podmiotów wskazanych w art. 17 ust. 1c ustawy o PDOP (wymienionych powyżej).

W tym miejscu należy podkreślić, iż w kwestii zastosowania zwolnienia regulowanego art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOP tak jak w zakresie zastosowania innych zwolnień organy podatkowe zajmują restrykcyjne stanowisko. Organy podatkowe wskazują, iż warunkiem skorzystania ze zwolnienie jest ustalenie, czy cele przewidziane w statucie mieszczą się w katalogu celów wymienionych w tym przepisie. Określenie celów statutowych pod kątem uprawnień podatkowych musi być precyzyjne, jasne i nie budzące wątpliwości.

Jak zauważył Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 22 stycznia 2009 r., sygn.  IPPB5/423-146/08-3/AS warunkiem skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest ustalenie, czy cele przewidziane w statucie Instytutu mieszczą się w katalogu celów wymienionych w tym przepisie. Określenie celów statutowych pod kątem uprawnień podatkowych musi być precyzyjne, jasne i nie budzące wątpliwości, gdyż organy podatkowe nie są uprawnione do dokonywania wykładni zapisów statutu. Podkreślić przy tym należy, że wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie polskiego prawa podatkowego są wyjątkiem (…). Nie można w tym zakresie stosować wykładni rozszerzającej ustawowy zakres zwolnienia podatkowego na pokrywanie wydatków związanych z działalnością podmiotów. Wydatkowanie zatem części dochodu na inne cele lub na nabycie środków trwałych niesłużących bezpośrednio realizacji celów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, nie może być objęte przedmiotowo zwolnieniem.

Jak zostało to już wcześniej zauważone cele statutowe uprawniające do zwolnienia muszą być wyraźnie określone w statucie. Jeśli cel jest wyraźnie określony, a wydatek został na ten cel przeznaczony, to odpowiadający mu dochód podatnika może podlegać zwolnieniu. Nie ma znaczenia w tym przypadku krąg odbiorców, do którego działanie podatnika jest skierowane. W wyroku WSA w Warszawie z dnia 4 kwietnia 2008 r., III SA/Wa 7/08, LEX nr 468714, wskazano, iż:

1. artykuł 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako: u.p.d.o.p.) nie uzależnia możliwości skorzystania z określonego w nim zwolnienia od tego, by cele określone w statucie danej osoby prawnej realizowane były wyłącznie w interesie ogółu społeczeństwa, a nie określonej grupy społecznej, czy zawodowej,  
2. dla możliwości nabycia prawa do zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. uprawniające do niego cele działalności muszą jasno wynikać ze statutu.

Jeśli z treści statutu Stowarzyszenia wynika, np. że jego aktywność sprowadza się do działalności w zakresie kultury fizycznej i sportu to zakres jego działalności w naszej ocenie mieści się w zakresie, o którym mowa w treści art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOP, Stowarzyszenie nabywa prawo do zwolnienia tylko wtedy, gdy rzeczywiście wydatkuje uzyskany dochód na cel wymieniony w statusie (cel statutowy).

Aby dochód podlegał zwolnieniu, Stowarzyszenie musi przeznaczyć i wydać dochód (niezależnie od terminu) na realizację zadań z zakresu swojej statutowej działalności np. w zakresie kultury fizycznej i sportu.

Obowiązek uiszczania zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych

Stosownie do art. 25 ust. 5 ww. ustawy o PDOP, podatnik, który złoży właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w formie pisemnej oświadczenie, że:

• zaprzestał działalności albo

• jest podatnikiem, o którym mowa w ust. 4 i nie osiąga przychodów z działalności wymienionej w art. 17 ust. 1a pkt 1 oraz
• nie dokonuje wydatków na cele inne niż określone w art. 17 ust. 1b, 1e i 1f

jest zwolniony od obowiązków wynikających z ust. 1 (uiszczania miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych – przyp. red.) od dnia złożenia tego oświadczenia.

Na gruncie przytoczonych przepisów należy wysnuć wniosek, iż co do zasady podmioty zwolnione z podatku na podstawie art 17 ust.1 ustawy o PDOP tj.:  przeznaczające dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie są z mocy prawa zwolnione z obowiązku naliczania i odprowadzania zaliczek. Jednakże podatnicy ci mogą być zwolnieni z obowiązku rozliczania zaliczek na podatek jeśli zadeklarują, iż z założenia wszelkie osiągane przez nich dochody będą przeznaczane na cele statutowe określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOP.

W takim przypadku podatnik nie będzie rozliczać podatku dochodowego od osób prawnych na zasadach ogólnych (z uwzględnieniem uiszczania miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy), lecz na zasadach szczególnych przewidzianych w art. 25 ust. 4 ustawy o PDOP – czyli przesuwając moment rozpoznania obowiązku podatkowego dopiero do chwili wydatkowania dochodu niezgodnie z deklaracją (niezgodnie z celami statutowymi). Wynika to z treści przepisu zawartego w art. 25 ust. 4 ustawy o PDOP, zgodnie z którą przepis ten dotyczy podatników wskazanych w art. 17 ust. 1 ustawy o PDOP, jeżeli uprzednio zadeklarowali oni, że przeznaczą dochód na cele określone w tych przepisach. Deklaracją taką jest więc oświadczenie wskazane w art.25 ust. 5 ustawy o PDOP. Powyższe oznacza, że zwolnienie z obowiązku zapłaty zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy obowiązuje od dnia  złożenia oświadczenia w formie pisemnej.

Podsumowanie

Jak zostało to już wcześniej zauważone, dopuszczalność stosowania jakichkolwiek zwolnień w tym zwolnienia, o którym mowa w treści art. 17 ust. 1pkt 4 ustawy o PDOP jest przez organy podatkowe restrykcyjnie weryfikowana. Pragniemy zatem podkreślić, iż Stowarzyszenie powinno dysponować dokumentacją bezwzględnie potwierdzającą, charakter prowadzonej działalności w przeciwnym bowiem wypadku nie będzie uprawniona do zastosowania zwolnienia  z opodatkowania w zakresie dochodów spożytkowanych na realizację celów wskazanych w statucie. Dokumentami potwierdzającymi taki charakter mogą być w szczególności m.in.:

• szczegółowy plan realizowanych projektów, zadań; – zawarte umowy oraz dowody ich właściwego wykonania;
• materiały z konferencji, wykładów, prelekcji;
• dokumentacja zdjęciowa;
• zebrane doniesienia z mediów czy prasy; itp.

Grzegorz Wachołek
Igor Klimkowski

Treści dostarcza: ECDDP sp. z o.o.