Jaki koszt przy sprzedaży akcji, wniesionych uprzednio aportem do spółki
[27.11.2014] W przypadku sprzedaży przez spółkę z o.o. akcji wniesionych do niej uprzednio aportem w zamian za udziały w tej spółce, do kosztów uzyskania przychodu można zaliczyć wartość nominalną wydanych w zamian za akcje udziałów, nie zaś ich wartość emisyjną.
Tak orzekł NSA w wyroku z dnia 27 maja 2014 r., II FSK 1478/12.
Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie / objęcie udziałów / akcji w momencie ich poniesienia, ale stają się one nimi dopiero w chwili odpłatnego zbycia udziałów / akcji. Ponieważ nie określono w tym przepisie, jakie kategorie wydatków mogą być uznane za wydatki kosztowe, należy przyjąć, że są to wszelkie wydatki, powiększające pasywa lub zmniejszające aktywa nabywcy.
W sytuacji, gdy w zamian za akcje wnoszone do spółki z o.o. jako wkład niepieniężny, spółka z o.o. przyznaje wnoszącemu wkład własne udziały o określonej wartości nominalnej, to ta właśnie nominalna wartość przydzielonych udziałów stanowi wydatek na nabycie akcji wnoszonych jako wkład niepieniężny, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT i ta właśnie wartość stanowić będzie koszt uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia tych akcji. Nie jest nią wartość emisyjna akcji, gdyż przychodem podatkowym, z którym związany jest koszt jego uzyskania, jest przychód uzyskany ze zbycia wniesionych akcji, dający się powiązać z poniesieniem określonego wydatku. Ewentualny dodatkowy przyrost majątku spółki z o.o. w wyniku wniesienia do niej wkładu niepieniężnego nie ma więc znaczenia prawnego i nie rzutuje na rachunek podatkowy (por. również wyrok NSA z dnia 29 stycznia 2014 r., II FSK 371/12).
Dodatkowym argumentem na korzyść przedstawionego stanowiska jest treść art. 15 ust. 1k pkt 1 ustawy o CIT, określającego skutki podatkowe zbycia udziałów (akcji) nabytych w zamian za wkład niepieniężny, a więc regulującego sytuację podatkową drugiej strony czynności prawnej objęcia udziałów / akcji w zamian za wkład niepieniężny (którym również mogą być udziały / akcje innych spółek). Otóż zgodnie z tym przepisem w przypadku zbycia udziałów (akcji) nabytych w zamian za wkład niepieniężny kosztem uzyskania przychodu jest nominalna wartość tych udziałów (akcji), a nie jakakolwiek inna wartość, w tym ich wartość emisyjna. Tak więc przepisy art. 16 ust. 1 pkt 8 i art. 15 ust. 1k pkt 1 logicznie korelują ze sobą.
Pogląd ten znajduje potwierdzenie również w wyrokach NSA: z dnia 31 stycznia 2013 r., II FSK 1650/11; z dnia 17 kwietnia 2013 r., II FSK 1678/11 i z dnia 20 grudnia 2013 r., II FSK 307/12. W ostatnim z przywołanych wyroków wyrażono pogląd, że skoro ustawodawca uznał, że dla wnoszącego wkład przychodem jest wartość nominalna, a nie wartość emisyjna nabytych akcji, to należy przyjąć, że koszt uzyskania przychodów po stronie podmiotu otrzymującego aport nie może być wyższy, ponieważ prowadziłoby to do zaburzenia zasady współmierności przychodów i kosztów ich uzyskania.
Stanowiska takie zajmują również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 marca 2013 r., IBPBI/2/423-1584/12/PP; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 listopada 2012 r., IBPBI/2/423-1024/12/CzP).
Jak wskazują organy podatkowe, wartość nominalna akcji / udziałów wynika z aktu założycielskiego spółki i jest wartością stałą. Określenie tej wielkości należy do decyzji wspólników i nie ma w przepisach prawa handlowego unormowania, które obligowałoby wspólników do ukształtowania wartości nominalnej udziału w wysokości równej wartości rynkowej przedmiotu aportu. Przepisy prawa podatkowego nie ingerują w treść czynności pomiędzy wspólnikiem a spółką. Nie będzie miał zastosowania także artykuł 14 ustawy o CIT, który odnosi się do wartości rynkowej.
Anna Główka, Rödl & Partner, biuro w Warszawie
Treści dostarcza: Rödl & Partner
